Pierwsze zasiedlenie – teoria i praktyka w 2016 roku

Monika Markisz        25 czerwca 2016        5 komentarzy

Mój dzisiejszy wpis jest nietypowy. Wywód akademicki, przydługi, okraszony przepisami i nudny – podatek VAT…

A może jednak ten wpis jest typowy, ponieważ podatki są co do zasady nudne i trudne i nikt z własnej, nieprzymuszonej woli nie zajmuje się podatkami.

Mam jednak cichą nadzieję, że jednak może komuś przyda się to, co przygotowałam na potrzeby swoich wykładów i artykułów w czasopiśmie „Świat Księgowych 🙂

Pierwsze zasiedlenie – tytułem wstępu

Pierwsze zasiedlenie budzi wątpliwości zarówno w teorii, jak i praktyce.

Organy podatkowe i sądy administracyjne prezentują tak odmienne stanowiska, że żaden podatnik nie może być tak naprawdę przekonany, że we właściwy sposób interpretuje instytucję „pierwszego zasiedlenia”.

Jest  to jednocześnie problem praktyczny, ponieważ konsekwencją niewłaściwej oceny danej sytuacji w kontekście „pierwszego zasiedlenia” jest błędna ocena statusu podatnika dokonującego np. sprzedaży budynku, budowli lub ich części.

Znaczenie pierwszego zasiedlenia

Pierwsze zasiedlenie” to instytucja występująca na gruncie przepisów ustawy o podatku VAT. Odpowiedź na pytanie, czy w przypadku danej dostawy budynku, budowli lub ich części mamy do czynienia w ramach pierwszego zasiedlenia lub nie, jest konieczna do oceny tej transakcji pod kątem jej opodatkowania podatkiem VAT lub zwolnienia z podatku VAT.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT zwolnienie od podatku od towarów i usług znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

 Opodatkowanie dostawy gruntu

W tym miejscu warto wspomnieć, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o podatku VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

 Definicja „pierwszego zasiedlenia”

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów  o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 proc. wartości początkowej.

Przepisy krajowe definiując „pierwsze zasiedlenie” wprowadziły wymóg łącznego wystąpienia trzech przesłanek:

  1. oddanie budynku, budowli lub ich części do użytkowania po wybudowaniu lub ulepszeniu,
  2. dokonanie czynności, o których mowa w pkt 1 w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (dostawa towaru lub świadczenie usługi),
  3. dokonanie czynności, o których mowa w pkt 1 i 2 pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi.

Ad. 1

Warunek uważa się za spełniony, jeśli doszło do faktycznej czynności przekazania budynku, budowli lub ich części.

Ad. 2

Warunek uważa się za spełniony, jeśli wybudowany lub ulepszony budynek (budowla) lub ich części zostaną sprzedane, wynajęte, wydzierżawione, wniesione tytułem wkładu niepieniężnego do np. spółki prawa handlowego będących czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT (o czym dalej).

Ad. 3

Nabywca lub użytkownik musi być pierwszym podmiotem czynności dokonywanej po wybudowaniu lub ulepszeniu towaru (budynku, budowli lub ich części).

Dyrektywa WE 2006/112 posługuje się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, lecz go nie definiuje. Zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112, państwa członkowskie zwalniają od VAT transakcje dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy dostawa budynku oraz związanego z nim gruntu następuje przed pierwszym zasiedleniem.

Wspólne dla obu ustawodawstw jest przekonanie, że koniec budowy/ wytworzenia jest równoznaczny z dostawą budynku. Po dokonaniu dostawy, korzystanie z budynku nie przynosi samo w sobie wartości dodanej, chyba że państwo członkowie uzna „przebudowę” za równoznaczną z powstaniem nowego budynku (jak to ma miejsce m. in. w przepisach polskiej ustawy o podatku VAT).

Oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu

Pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel. Pierwsze zasiedlenie będzie więc miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany w stopniu nie niższym niż 30% wartości początkowej obiekt budowlany będzie przedmiotem sprzedaży (dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku VAT) lub przedmiotem najmu, dzierżawy (tj. przedmiotem świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT), bowiem zarówno sprzedaż, jak i najem czy dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Jeżeli zatem to sam podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania, nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Najnowsze, rewolucyjne orzecznictwo sądów administracyjnych i stanowiska organów podatkowych

NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 roku, sygn. I FSK 382/14 stwierdził, że wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że pojęcie „pierwszego zasiedlenia”  należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. 

W ocenie NSA należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik sam użytkował daną nieruchomość i spełnia warunek korzystania z tej nieruchomości przez wymagany czas, to do dostawy takiej nieruchomości zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Zapytanie do Trybunału Sprawiedliwości UE (TSUE)

W związku z licznymi wątpliwościami i diametralnie różnymi stanowiskami w sprawie faktycznego znaczenia pojęcia „pierwszego zasiedlenia”, postanowieniem z dnia 23 lutego 2016 roku NSA zwrócił się do TSUE z prośbą o zajęcie stosownego stanowiska. Zapytanie NSA dotyczyło potwierdzenia, czy rzeczywiście pierwszemu zasiedleniu musi towarzyszyć czynność opodatkowana, jak to przyjęto w polskiej ustawie o podatku VAT, czy też istotne jest faktyczne zasiedlenie budynku, budowli lub ich części.

Podsumowanie

Ocena każdej dostawy budynków, budowli lub ich części pod kątem „pierwszego zasiedlenia”, budzi w praktyce liczne wątpliwości. Przewidziana przepisami prawa krajowego i wspólnotowego instytucja „pierwszego zasiedlenia” jest również w różny sposób interpretowana przez organy podatkowe i sądy administracyjne. Czas (ale przede wszystkim TSUE) pokaże, które z zaprezentowanych przeze mnie stanowisk stanie się faktem w przyszłości.

{ 5 komentarze… przeczytaj je poniżej albo dodaj swój }

Helena Czerwiec 26, 2016 o 06:27

Bardzo przydatny komentarz . Pozdrawiam i zachęcam do podejmowania podobnych tematów.
Helena

Odpowiedz

Katarzyna K. Styczeń 31, 2017 o 09:39

Dziękuję za artykuł, bardzo pomocny i klarowny! Pozdrawiam

Odpowiedz

Monika Markisz Styczeń 31, 2017 o 13:03

Dziękuję, staram się jak mogę 🙂

Odpowiedz

Jeremi Wiączkowski Czerwiec 9, 2017 o 17:06

Czy już wiadomo coś o wyroku TSUE?

Odpowiedz

qeqe Grudzień 4, 2017 o 05:05

Dodaj komentarz

Dziękuję, że chcesz skomentować mój artykuł, jednak jeśli tą drogą poszukujesz pomocy prawnej, proszę Cię
o wiadomość na adres e-mail, który znajdziesz na stronie Kontakt.

Poprzedni wpis:

Następny wpis: